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　　建筑業(yè)“營改增”計稅方法釋疑
　　何廣超 北京城建集團有限責任公司財務(wù)部副部長
　　“營改增”針對計稅方法、異地施工稅款預(yù)繳及納稅申報等相關(guān)問題作出了詳細的規(guī)定，而計稅方法中有爭議的是關(guān)于簡易計稅方法的計稅問題。相關(guān)規(guī)定指出，清包工、甲供材以及為建筑工程老項目提供建筑服務(wù)的均可采取這種計稅方法。但在具體實施過程中，不少企業(yè)對此仍存在一定的困惑。
　　清包工主要是指廣大的勞務(wù)分包企業(yè)。勞務(wù)分包企業(yè)可抵扣進項稅額較少，其作為總承包企業(yè)和專業(yè)分包企業(yè)的上游供應(yīng)商，如果也按照11%的稅率征收，其稅負過高，也會通過稅負轉(zhuǎn)嫁效應(yīng)傳遞給建筑業(yè)產(chǎn)業(yè)鏈下游企業(yè)，不利于建筑業(yè)企業(yè)的健康發(fā)展，也不符合稅負“只減不增”的稅改目標。因此，勞務(wù)分包企業(yè)的增值稅政策也一直是行業(yè)關(guān)注的焦點。按規(guī)定，不分新老項目，只要是合同內(nèi)容約定提供建筑服務(wù)的方式為清包工的，作為服務(wù)提供方的一般納稅人就有權(quán)選用簡易計稅方法，適用征收率為3%?？紤]到“價稅分離”使銷售額要比營業(yè)稅體系下的營業(yè)額略低的情況，勞務(wù)分包企業(yè)選用簡易計稅方法可以確保其稅負只減不增。符合規(guī)定條件并取得專用發(fā)票的，下游企業(yè)還可以抵扣3%的進項稅額，這對總承包企業(yè)和專業(yè)分包企業(yè)也有積極的意義。
　　從理論上分析，當工程發(fā)包方甲供比例達到一定程度時，工程承包方就變成了“以清包工方式提供建筑服務(wù)”，因此甲供材按照簡易計稅方法計稅征收的規(guī)定不僅符合“實質(zhì)重于形式”的原則，同時也解決了甲供這個貌似無法跨越的行業(yè)難題。從建筑法規(guī)角度來看，法律并不禁止甲供行為；從行業(yè)實踐來看，甲供行為也是普遍存在的現(xiàn)象。由于我國目前增值稅稅制尚不完善，貨物適用的稅率要高于建筑服務(wù)適用的稅率，原本行業(yè)內(nèi)司空見慣的甲供突然變成了增值稅體系下工程發(fā)包方的“寵兒”，考慮到工程發(fā)包方和工程承包方的議價能力和談判地位，如何避免甲方的“不當納稅籌劃”就成為了工程承包方高度關(guān)切的事情。政策明確規(guī)定，工程承包方向甲供工程提供建筑服務(wù)，可以選擇簡易計稅方法。在不觸及行業(yè)規(guī)定和直接糾正行業(yè)行為的情況下，通過巧妙的頂層設(shè)計，政策制定者給工程發(fā)包方戴上了一個“緊箍”。試想，發(fā)包方在通過自行采購貨物獲得高抵扣進項稅額的同時，建筑服務(wù)所對應(yīng)的進項稅額卻大幅降低，這就有力地約束了工程發(fā)包方可能的機會主義行為。值得指出的是，工程發(fā)包方不僅包括建設(shè)單位，也包括總承包單位，因此總承包企業(yè)對專業(yè)分包企業(yè)約定甲供時也要全面權(quán)衡。
　　而對老項目實施簡易計稅方法計稅，實際上是通過政策規(guī)定延長了建筑業(yè)企業(yè)的過渡期。從行業(yè)實際看，長期以來，建筑業(yè)企業(yè)一直實行營業(yè)稅，對增值稅比較陌生，全面一刀切執(zhí)行增值稅政策，企業(yè)的“遵從成本”將高到難以承受。從增值稅的原理看，銷項稅額計算的基礎(chǔ)為銷售額，而建筑業(yè)的銷售額與工程造價息息相關(guān)，目前我國建筑產(chǎn)品價格形成尚未完全市場化，政府的計價依據(jù)調(diào)整和企業(yè)的投標報價都需要較長的過程。規(guī)定允許建筑工程老項目選用簡易計稅方法，銷售額的確定繼續(xù)沿襲營業(yè)稅的規(guī)定，即總分包差額，考慮到建筑業(yè)企業(yè)一定時期內(nèi)收入主要來源于老項目以及“價稅分離”等因素，該政策在確保建筑業(yè)企業(yè)稅負降低的同時，也使企業(yè)適應(yīng)增值稅一般計稅體系的準備期更加充裕。
　　需要指出的是，上述規(guī)范的是一般納稅人提供建筑服務(wù)允許選用計稅方法的情形，除此之外，如一般納稅人為建筑工程新項目提供建筑服務(wù)，合同未約定清包工及甲供條款的，就只能適用一般計稅方法。
　　“營改增”之后企業(yè)稅負一定會上升嗎
　　馬文英 中交四公局總會計師
　　“營改增”的推行將給建筑施工企業(yè)帶來一系列影響，并提出企業(yè)管理的新要求，籌劃不當，將給企業(yè)造成較大的經(jīng)濟損失。那么對于企業(yè)來說，除了正確地理解“營改增”的理念，真正落地實施后更應(yīng)該關(guān)心什么問題呢？事實上，建筑企業(yè)不僅需要關(guān)注進項和銷項，更要關(guān)注“不含稅成本”，在工作中牢固樹立“不含稅成本”的概念。無論是采購、租賃還是分包，都要以“不含稅成本最低、相對進項抵扣額最大”為基本原則。作為市場開發(fā)部門，則要重點關(guān)注“稅前工程造價”。
　　● 稅前工程造價與不含稅成本
　　以公路工程為例，“營改增”前后，公路工程的概預(yù)算費用組成基本一致，均為直接費+間接費+利潤+稅金。在營業(yè)稅體系下，營業(yè)稅及附加是計入工程造價之內(nèi)的；在增值稅體系下，增值稅（銷項）是在稅前造價之外額外向業(yè)主收取的（實際上也計入工程總造價）。增值稅下建安費計算公式如下：建安費=稅前工程造價×（1+增值稅稅率）。稅前工程造價=直接費+間接費+利潤。增值稅稅率=11%。
　　假定“營改增”之前A公路項目的中標價為1億元，營業(yè)稅及附加為3.3%，“營改增”之后適用稅率11%、附加10%，且業(yè)主強勢，明確表示不予提價或者補償稅金。“營改增”之前預(yù)計總成本為8000萬元，“營改增”之后假定8000萬元成本中有4750萬元可以獲得進項抵扣，且稅率均為17%，進項抵扣額為690萬元（4750/1.17×17%=690），剩余3250萬元成本不能取得抵扣。盡管“營改增”之后業(yè)主不提價、不補償稅金，A項目營業(yè)收入也將從1億元減少為9009萬元，下降9.91%；但是，由于增值稅是“價稅分離”的，成本也相應(yīng)從8000萬元減少至7310萬元，降低8.6%，且營業(yè)稅金及附加減少了300萬元，二者共同作用的結(jié)果是利潤水平并沒有降低，A項目也沒有因為“營改增”遭受經(jīng)濟損失，而這也正是確保所有行業(yè)稅負“只減不增”的理論依據(jù)。
　　但是，我們必須清醒地看到，上述測算結(jié)果成立的前提是：有4750萬元成本可以獲得進項抵扣且抵扣率為17%，抵扣額為690萬元。如果我們無法獲得足夠的抵扣成本，或者進項抵扣率達不到17%，即抵扣額達不到總造價的一定比例，“營改增”之后的利潤就將減少，將給企業(yè)帶來經(jīng)濟損失，這就給企業(yè)今后的管理提出了新的要求?？傊?，如果“營改增”之前A項目盈利與否全部取決于傳統(tǒng)意義上的項目管理水平，那么，“營改增”之后，A項目盈利與否還將取決于“稅務(wù)管理水平”。
　　● 進一步加強稅務(wù)管理與籌劃
　　“營改增”之前，稅務(wù)管理與籌劃就是企業(yè)財務(wù)管理的一項重要工作內(nèi)容。“營改增”之后，這項工作變得更加重要、更加細致，涉及面也更廣。稅務(wù)管理與籌劃雖然由財務(wù)部門牽頭，但是由于其涉及到生產(chǎn)經(jīng)營鏈條的所有環(huán)節(jié)，各相關(guān)部門均要積極參與其中。
　　對公路工程企業(yè)而言，開發(fā)部門要認真研究《建筑業(yè)營改增建設(shè)工程計價規(guī)則調(diào)整實施方案》和《公路工程營改增計價依據(jù)調(diào)整方案》。在定額消耗水平保持不變的情況下，“營改增”之后的稅前報價肯定是要降低的。這要求報價人員熟悉兩個方面的內(nèi)容：一是增值稅的基本原理和具體規(guī)定，了解理論上的可抵扣金額；二是根據(jù)公司經(jīng)營管理模式和稅務(wù)管理水平，合理預(yù)測實際可抵扣金額。從一定角度來說，實際可抵扣金額一般會低于理論可抵扣金額。如果開發(fā)部門比較激進，完全按照理論而不顧公司的實際預(yù)測可抵扣金額，報價雖極具競爭力，但項目實施過程中卻很難達到預(yù)期水平，使得項目因稅務(wù)管理而產(chǎn)生虧損。
　　項目一旦中標，在合同交底階段，除了原有的內(nèi)容之外，還應(yīng)該增加一項內(nèi)容，即開發(fā)部門在報價時是如何考慮進項可抵扣的？項目實施有關(guān)部門應(yīng)該盡可能按照開發(fā)部門的預(yù)測組織生產(chǎn)經(jīng)營，調(diào)整經(jīng)營模式，開展稅務(wù)管理與籌劃，力爭實現(xiàn)開發(fā)部門的預(yù)期并在此基礎(chǔ)上獲取超額利潤。在項目總結(jié)階段，我們會發(fā)現(xiàn)，“營改增”之后，除了傳統(tǒng)意義上由于方案、技術(shù)、現(xiàn)場管理等因素帶來的盈利或者虧損之外，還有稅務(wù)管理所帶來的盈利或者虧損。為此，公司應(yīng)該增加這方面的考核內(nèi)容并展開分析，以指導(dǎo)今后的投標報價。
　　那么，在整個生產(chǎn)經(jīng)營的鏈條當中，就稅務(wù)管理而言，哪個環(huán)節(jié)是財務(wù)部門能夠決策或者左右的呢?我個人認為，財務(wù)作為牽頭部門，其中心任務(wù)是做好政策引領(lǐng)，加大培訓(xùn)、宣貫力度，使“營改增”的理念和理論深入全局、深入每個人的內(nèi)心，引導(dǎo)業(yè)務(wù)人員充分發(fā)揮主觀能動性，通力配合，進而提升整體效益。
　　“營改增”改變的是企業(yè)的管理
　　邵寧 晟元集團有限公司
　　自“營改增”在全行業(yè)推行以來，建筑業(yè)企業(yè)對稅負的增加問題極為憂心。但在筆者看來，稅負是增還是減固然重要，但更重要的是我們?nèi)绾螒?yīng)對。
　　加強企業(yè)的內(nèi)部管理。管理涉及到方方面面，從宏觀到微觀都需要更加細致而快捷的方法進行協(xié)調(diào)，而對于項目的管理則是重中之重。施工企業(yè)施工項目分散在全國各地，材料采購的地域也相應(yīng)分散，材料管理部門多而雜，增值稅發(fā)票數(shù)量巨大，收集、審核、整理等工作難度大、時間長。按現(xiàn)行制度規(guī)定，進項稅額要在180天內(nèi)認證完畢，其工作難度非常大。這無疑對施工企業(yè)財務(wù)人員乃至經(jīng)營部門工作人員提出了更高的要求。另外，營業(yè)稅與增值稅的納稅地點不同，建筑施工企業(yè)由于其經(jīng)營特點，納稅地點也會產(chǎn)生較大變化。
　　注重經(jīng)營形式的轉(zhuǎn)型。施工企業(yè)作為稅負的直接責任人，如果經(jīng)營模式不與之相適應(yīng)，將會大大增加稅負風險。如果合作方在采購、租賃、分包等環(huán)節(jié)不能取得足夠多的增值稅專用發(fā)票，那么增值稅進項稅額就很小，可抵扣的稅款較少，繳納的稅款較多，稅負甚至會超過項目的利潤率，還要承擔涉稅的法律風險。
　　重視人才培養(yǎng)和儲備。要培養(yǎng)稅收籌劃人才，做好相關(guān)稅收政策的研究工作，并合理進行稅收籌劃。建筑企業(yè)要認真研究新政策的相關(guān)規(guī)定，并掌握針對本行業(yè)的特別規(guī)定，通過內(nèi)部各種宣傳媒介，對財務(wù)人員、項目管理人員、材料采購人員和預(yù)決算人員宣講有關(guān)增值稅的專業(yè)知識，增強員工對增值稅基本原理、稅率、納稅環(huán)節(jié)和納稅要求的認識，培養(yǎng)在采購材料、分包環(huán)節(jié)索要專用發(fā)票的意識，確保在稅制改革后能夠立即進行熟練操作和運用。